独家 营改增细则读后仍一头雾水?4大行业12个典型问题,深度解析!

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楼主 2020-05-21 08:03:00
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财道家塾 品牌栏目 @专家说

主题:营改增政策解析与操作实务

时间:3月31日 20:00-21:00

地点:财道家塾塾亲群

主持人:益策财务经理  杨海军

嘉宾:中国首家上市税务咨询机构百丞税务总经理 董华


对话嘉宾:

爱高投资CFO    蒋海龙

龙净环保财务总监    余莲凤

海天集团审计总监  游斗洲

老板电器CFO 张国富

桑达集团财务部部长兼珠海南方软件雷锋财务总监 赵泉勇

富利建筑副总 张译元

广州日弘电机财务部长   王波

纽瑞滋财务总监    葛美华

深圳山湖海地产总经理    罗家其

回听完整版分享语音:点击文末“阅读原文”

获取分享PPT文件关注【财道家塾】公众号,回复“董华”。


▲分享嘉宾:董华 

中国首家上市税务咨询机构百丞税务总经理


营改增后,增值税才是真正意义上的“增值税”

首先,简要介绍营改增概况。在今年两会上,李克强总理在政府工作报告提出:从5月1日起将全面实施“营改增”,将试点范围扩大到建筑业、房地产业、金融业、生活服务业,并将所有企业新增不动产所含增值税纳入抵扣范围。而且特别提到一句话:“确保所有行业税负只减不增”应该说从这天开始,增值税才算进入一个真正意义上的增值税阶段。

为什么这么说?增值税算是历史比较悠久的税种,1954年法国率先开征。中国是从1979年开始引入增值税,开始只是在上海、襄樊、柳州的五个行业实行,1984年扩大到全国12个行业,这时还属于试点性质,真正增值税普遍推开是在1994年分税制改革时,对销售货物和提供加工修理劳务普遍开征了增值税,但这个时候增值税选用的是生产型增值税,而世界上开征增值税的国家和地区,绝大部分选择是消费型增值税。


中国直到2009年增值税消费型改革时才跟国际接轨,但增值税仍然有问题。全世界所有实行增值税的国家和地区,只有中国除了征收增值税之外,同时还征收营业税。而营业税的存在,对于增值税来讲,就把本应该环环抵扣的链条拦腰切断了,这一点在房地产、建筑安装行业体现得尤其明显。例如说建房子、卖房子过程,建房子所耗用原材料,包括钢铁、水泥、电灯、电器、水暖器材等等都要交增值税。买了一堆增值税的材料盖起来的房子,最终销售时还是要交营业税,增值税无法向下游进行传导。

所以我国增值税并不是真正意义上的增值税,仍有缺陷。增值税作为我国第一大税种,到现在都没有立法,其中一个很大障碍就是因为营业税的存在。所以增值税要立法有一个不可逾越的门槛,就是营业税的问题。这几年营业税改征增值税提到议事日程,从2012年开始试点营改增改革,直到现在,终于看到了曙光,将近5年时间,终于把营业税废掉了,使增值税开始成为真正意义上的增值税。

从2012年1月1日在上海试点,到今年3月23日“财税[2016]36号”文,一步步,营业税最终全部改征增值税。对于36号文件,想必大家这两天都认真学习过,而且这两天在网上也出现了版本众多的解读。大家看完政策、看完解读,可能还是有很多疑惑、问题,这很正常。36号文不仅仅是对即将进行营改增的四个行业做出规定,而且还对以前营改增行业政策进行了重新梳理。


36号文:营业税基本又平移到增值税里

谈下本人看36号文的感触:第一,36号文包括4个附件,从头读到尾,像是营业税基本又平移到增值税。也就是说,如果把文件中大部分的“增值税”三个字换成“营业税”,跟以前的规定几乎一样。所以说学习36号文要有一定的营业税基础。

这一点对国税干部来讲真不容易。以前,国税搞货劳,研究好增值税就可以,营改增之后,还要重新再学习一遍营业税。前段时间,网上也流传着很多关于营改增的段子。其中一个段子非常形象:营业税是地税养大的女儿,营改增对于地税来说就是嫁女儿,对于国税来说是娶媳妇,是两种不同的心境。作为地税,当娘的虽然表面舍不得,但是心里是窃喜的,因为这个丫头从小爱使小性,没少给爹娘添乱,现在女大不中留,也乐得让婆家梳理梳理。而国税这个当婆婆的,虽然表面上乐不可支,但是内心总是惴惴不安,因为听说媳妇在娘家就是就不是消停的主。嫁过来之后怎么降服?如果再把老实巴交的儿子增值税搅和乱套了怎么办?


这个段子还是非常形象。为什么这么讲?因为增值税的体系经过这么多年的运作、完善,这个体系是较健全。环环相扣的抵扣逻辑也是比较严谨。但营业税改征增值税之后,突然把营业税计算的方法、原则平移到增值税,使得增值税的管理将变的非常复杂。


36号文读罢,仍是一头雾水?

第二个感触是,政策读完,很多内容还是一头雾水。虽然认真学习了政策,但仍然不知道实务操作中究竟该怎么办?想必塾亲们跟我可能都有相同感觉。不过大家不用着急,因为政策现在只是将一些基本的原则性的规定发布出来了。而具体的操作细节还会继续出台政策,目前税务总局正在制定5个具体管理办法。

 像《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》、《纳税人跨县市提供建筑服务增值税征收管理办法》、《房地产开发企业销售自行开发房地产项目增值税征收管理办法》、《纳税人转让不动产增值税征收管理办法》,以及《纳税人提供不动产经营租赁增值税征管办法》。

这5个《办法》应该不久后会下发,大家现在所关心的一些问题,找不到答案的一些问题,会在这些办法当中来明确,所以不用着急。


案例解读:营改增4大行业、12个典型问题


1

扣缴义务人问题

在扣缴义务人规定中,36号文有个大修改,就是关于代理人这个扣缴义务人的地位问题。按照新文件规定,代理人被拿掉了。

举个例子,很多大型房地产企业,他们的开发项目很多都采用境外设计,在境外提供设计服务的时候,就会涉及到扣缴义务的问题。

在原来营业税税制下,营业税怎么扣缴呢?

1、首先看境外企业在境内是否有经营机构。
2、如果没有,再看境外企业在境内是否有代理人?而代理人很多情况下都有,因为对外付汇的问题,有代理人比较好操作,这也是很多房地产企业的需求。所以如果要是有代理人,扣缴义务实际上是由代理人完成的,也就是不需要房地产企业履行代扣代缴的义务,除非是没有经营机构也没有代理人的情况,才由房地产企业来代扣代缴营业税。

但是现在按照36号文,营业税改成增值税之后,新政策里面未再要求代理人的问题,如果境内没有经营机构,就直接由购买方,也就是房地产开发企业代扣代缴。即便有代理人,按照政策规定,也要由房地产企业进行扣缴。所以对于扣缴义务人这个问题,36号文相比以前营业税的规定,是做了调整,在这里提醒房地产行业的塾亲们要注意。


2

视同销售问题

文件提到,单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务,是要视同销售的,当然也有特例,如果是用于公益事业或是以社会公众为对象的除外,这是指提供服务。另外单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不同动产也要视同销售,这是关于视同销售的规定。

接下来谈原增值税纳税人的视同销售问题,其实这个问题这几年一直存在很大分歧。各地对视同销售的把握也各不相同。现在很多省对于视同销售这个问题都出台了相应政策,但是这些政策差异却很大。

四川省国家税务局在2011年发布的6号公告里面规定了一种买物赠物的方式,指销售货物的同时赠送同类或是其他货物,并且是在同一项销售活动当中完成,只要你赠送货物的价格不高于销售货物收取的金额,是按照实际收到的货款申报缴纳增值税。


在账务处理上,是将实际收到的销售金额,按照销售货物和随同销售赠送货物公允价值的比例来分摊确认其销售收入的。这种做法跟所得税上国税函[2008]875号文相似。

河北省在2009年发过一个冀国税函[2009]27号文件。里面也有一条,企业在促销活动中,以买一赠一或是购物返券或者是购物积分等方式来组合销售货物,对于主货物和赠品,不开发票的,就其实际收到的货款征收增值税。对于主货物和赠品开在同一张发票,或是分别开具发票的,应按发票注明的金额征收增值税。


这种政策跟四川的文件是有相同之处的。

江西省2012年下过一个7号公告,里面规定以买一赠一,随货赠送,或是捆绑销售方式销售货物,如果购进货物与赠品同属于同一笔业务购入,以实际收取的价款收取销售额,就是你收多少钱,就按这个数来确定销售额。如果购进货物和赠品不是同一笔业务购入的,以实际收取的价款来确定货物销售额,赠品按视同销售确定销售额。


强调如果是同一笔业务购入,就可以最终买一赠一,不管怎么操作,或是随货赠送,最终收多少钱,销售额就认定多少钱,这跟刚才说的四川和河北的文件,也是相同的。

内蒙在2010年下过一个文件,2010年内蒙国税局1号公告,里面说得非常明确,买一赠一、有奖销售和积分返利等与直接销售货物相关的赠送行为,应该在实现商品兑换时,按照增值税暂行条例实施细则的规定确定其销售额。按照内蒙文件的规定,视同销售的赠品部分是要单独视同销售的。


所以对于视同销售这个问题,原来各地执行就有差异,所得税由于2008年下了875号文,这个问题明确了。买一赠一可以按公允价值来分配,增值税上对这个问题一直存在分歧,存在争议。


所以,这个问题今天被放到36号文中,将来也会存在类似问题。举几个例子。像房地产企业在销售房屋的时候出台一些促销政策,比方买房送家电,买房送装修,甚至有一些楼盘买房送金条。买房赠家电这种方式,这个家电要不要视同销售的问题?如果刚才看四川、河北、江西这几个省的文件,是可以按公允价值分配计算收入。不需要额外再缴税。但如果按内蒙文件,这种情况可能将来就面临着视同销售的风险。这是一个争议比较大的问题。

还有一个视同销售的案例,尤其是房地产企业需要特别关注的,就是关联方资金无偿占用的问题。现在房地产企业,尤其是集团化的房地产企业,由于项目资金的使用时间不一样。在项目初期,要拿地,要缴很多的费用,要开工建设,都是花钱的时候,一旦房产开始预售,大量的房款回笼,这个时候账面上又会积累很多闲置的资金。对于集团来讲,为了提高资金的使用效率,往往会统一调配资金。哪一个地方要拿地,可能全国所有项目上闲置的资金都会集中起来,投入到要拿地的项目当中去。这个时候,就会出现关联企业之间大量的资金往来的这种情况。而这种资金的往来,在很多企业都是无偿的,因为都是一家人。所以,将来关联企业资金占用的这一部分,就很有可能被税务机关要求按视同销售来处理。


36号文规定贷款利息进项税额不能抵扣,税务机关查这个领域,尤其是查无偿占用资金的这种经营行为动力就特别高。如果是查别的问题,比方说查两家公司的有关联交易,如果这两家公司同属一个主管税务局,查甲公司这边增值税少缴了,要求它补缴增值税。甲公司缴纳的增值税,把票开给乙,乙公司是可以拿来抵扣的。从甲那儿查走了,又从乙那儿抵掉了,对于同一个主管局来讲,一增一减没有影响。但是关联方资金占用就不一样,如果是甲把钱借给乙,去查甲,要他视同销售缴纳增值税,乙由于贷款利息无法抵扣,又抵不掉。所以对于主管税务局来说是有增无减,这检查的动力就很强了。所以将来资金无偿占用会是房地产企业普遍面临的一个问题,也会成为将来税务管理的重点,希望能够引起重视。


3

金融服务问题

这里只谈两个服务:一个是贷款服务,二是收费金融服务。

这里只谈两个服务,一个是贷款服务的重大变化,就是贷款服务中最后一句话:“以货币资金投资收取的固定利润或者保底利润,按照贷款服务缴纳增值税”,这句话很要命。现在很多像资金、信托、银行理财产品,在营业税时期,政策规定购进金融商品的行为被认定不属于营业税征税范围,不需要缴纳营业税。


但营改增之后,新增条款:“以货币资金投资收取的固定利润或者保底利润,按照贷款服务缴纳增值税”,则预示着什么,金融企业之前很多可以靠到“购进行为”不缴纳流转税的时代已经过去了。之前有很多省曾经单独下发过一个政策,就是债券持有至到期取得的利息收入不需要缴纳营业税,现在根据这一条文件的规定,这些政策也随之意义全无了。

再来看直接收费金融服务,按照36号文规定,直接收费金融服务是指什么?指为货币资金融通及其它金融业务提供相关服务,并收取费用的业务活动。它包括提供货币兑换、账户管理、电子银行、信用卡、信用证、财务担保、资产管理、信托管理、基金管理、金融交易场所(平台)管理、资金结算、资金清算、金融支付等业务。

在条款中,需特别关注这三项:

1.资产管理

2.信托管理

3.资金管理

所以营业税管理时有一些盲区,在改征增值税之后,就会收到税务机关特别关注。原来这实际上是管理盲区。但是现在随着“营改增”,这些问题都被明确了。因此,对于金融机构来讲,包括银行、信托、投资管理公司等等,需要征税范围比以前大大扩大了。原来打擦边球的一些行为将来将面临很大的风险,因为这些可能都要缴税了。


4

酒店行业问题

酒店行业问题争议很大,首先餐饮服务不能抵扣,但是住宿服务能不能抵扣,根据文件,是可以抵扣。

昨天,上海市税务局微信公众号公布了36号文的逐条解读,,里面谈到住宿费可以抵扣,但就这个问题,我们曾经给山东省12366做过沟通,现在他们在解答纳税人提问时,明确答复,现在酒店业不允许开增值税专用发票。目前对于这个问题,各省掌握的口径仍然还是有些差别。

将来,对于酒店行业开票问题,还有一些问题也会出现,例如,酒店提供住宿服务时,同时还有一些其它服务,如电话服务、上网服务、商务中心的打印服务、订票服务、洗衣房的洗衣服务,包括宾馆小酒吧里还有一些酒水、食品的销售服务。客人离店时,对于这些服务,你是分别开发票吗?有可能适用的税目不一样,税率不同,是单独开发票,还是把它作为住宿服务的配套服务,把这些一起与住宿费开具一张发票,对于这些问题,政策也没有讲清楚,可能将来也会出现执行当中的一些问题。


5

代理业问题

36号文规定,旅游行业跟以前的计税原则差不多,旅游收入可以减去门票支出等等一些支出项目,按差额来计税。但对于代理业就不同了,含税收入要包括取得全部价款和价外费用,但对于如何扣除就没有讲,这就存在问题了。

比如机票代理业务,机票代理所取得的手续费和机票款如果全部计入应税收入,对于这些行业来讲是不堪承受的税负之重,因为它的手续费相对于机票价款来讲,比重是很低的,这一块将来怎么处理?政策没有提到。所以将来对这个问题,在执行的时候,如果不加以明确,对于很多代理行业可能就是致命打击,生存都存在问题了。所以是希望后续文件能对这个问题予以重视。



6

价外费用问题

36号文里面提到销售额是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用。

价外费用是指价外收取的各种性质收费,但不包括两种情况:

1、代为收取并符合相关规定的政府性基金或者行政试业应收费;

2、以委托方名义开具发票代委托方收取的款项。这是可以不作为价外费用的。这里我们的建筑企业就要注意了,像房地产开发企业支付给建筑企业一些违约金、提前竣工奖、材料差价款、赔偿金等等,这些都要被纳税价外费用的范畴一并计税。


7

非正常损失问题

36号文对非正常损失的解释增加了些,除了原来规定“因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质”之外,增加了“因违反法律法规造成的货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形”。

举个普遍的例子,有一次到一个房地产客户那里去,客户自己有一栋办公楼,按规划应该20层,但实际却是23层。上面足足加盖三层楼房,利用楼顶的造型和广告牌进行遮挡,外部看不出来,但内部就别有洞天。像这种违规建造的三层楼房,将来如果被依法拆除,相应损失就属于非正常损失,而且在计算非正常损失的时候,还要考虑随同这三层楼房被拆除的附属设施,比如里面配套的像中央空调、电梯等等附着在上面附属设施的进项税额都是不能抵扣。


8

不得抵扣进项税问题

旅游运输服务,跟以前规定一样。但接下来这4项服务,尤其是贷款服务不能抵扣,可以说伤了很多企业的心。

尤其是像房地产企业,这种资金密集型企业,融资成本可以说是房地产企业最重要的成本项目之一,而这一次营改增,贷款服务,包括将资金贷给他人使用取得的利息收入,包括跟利息收入类似的,像投融资顾问费、手续费、咨询费这些费用,因为都是同一笔贷款。很多商业银行在基准利率之上,对房地产企业又额外加了一块利息,这一块往往会是以一些顾问费、咨询费、手续费的名义收取,包括利息也好,这些相关的费用也好,对应增值税通通不让抵扣,这对于房地产企业来讲,是非常不好的消息。


当然,这可能也是国家出于国家财政收入压力的考量。如果金融机构的贷款利息可以抵扣,就相当于我们原来所有金融机构上缴的营业税基本上都免掉了,毕竟金融机构对个人贷款的比重还是偏低的,大部分的贷款都是面向企业的。这些如果允许抵扣,财政收入将会受到很大的影响。所以贷款服务很可惜在这次改革没有纳进抵扣范围。

再就是餐饮服务、居民日常服务、娱乐服务,个人消费性质也是不能抵扣,关于住宿,刚才谈过,这里不再论述。


9

新老项目划分问题

房地产行业的新老项目和建筑安装行业的新老项目的划分有一点差别。

对于房地产企业来讲,就一个标准,就看建筑工程施工许可证注明的开工日期是不是2016年4月30日之前。而对于建筑安装企业,除了看《建筑工程施工许可证开工日期》在2016年4月30日之前之外,还有一个条件如果具备也可以,就是未取得《建筑工程施工许可证》的,建筑工程承包合同注明建筑开工日期在4月30日之前的建筑工程项目,也可作为老项目。

为什么这么规定?因为不是所有的建筑安装工程都有施工许可证,有一些非常简单的小安装工程可能就不需要去办一个施工许可证。但是房地产项目,那是肯定要有建筑工程许可证,所以这里二者肯定不一样。现在有一个问题,对于老项目,按照政策,可以选择简易征收,那究竟选还是不选简易征收,是简易征收好,还是一般计税方法计税好,这是很多企业都很纠结的问题。

对于这个问题,很多人建议,对于老项目实行简易征收的方式合适。这不尽然。甚至有时,房地产企业对于老项目反而是采用一般计税方法更划算。上星期,我们有一个项目组到房地产客户那里做项目的测算,就是为营改增下一步的选择做准备的。没想到最后测算出来,如果选择一般计税方法计税,税负只有2%多一点。远远要比实行简易计税按5%,5%是价外税,相当于以前的4.76%,低一半还多。

因为如果选择简易计税,房产土地成本是不可扣的,而选一般计税方法,土地成本是可扣,土地成本在你的房屋销售价格当中所占的比重高或是低,就是你判断的很好的标准,因为土地成本在很多的楼盘项目当中所占的比重非常高。


比如,我们看到一个楼盘,销售价格是28000元/平方米。土地成本,楼面地价是18000多元/平方米。对于这个楼盘都不用考虑还有没有其他项目是否能拿到增值税发票抵扣,仅仅考虑土地价款这一项,选择一般计税方法计税,就远比选择简易征收划算得多。所以这个选择是要分情况的,当然,关于土地价款怎么扣,大家也很关心,到时候相关办法出台,大家就会知道了,应该说采取按单位面积分摊土地成本扣除的方式比较合适,不然卖一套房子取得一笔收入,就可以把所有的收入土地成本全部扣掉的,这是不合适的,还是按建筑面积来分摊更加合理。


10

新老项目划分问题

这也是房地产企业特别关心的问题。因为现在转让建筑物有限产权或者永久使用权的,也要按销售不动产缴纳增值税。

举个例子,现在很多房地产企业存在人防车位问题,因为人防车位性质是属于平战两用,只有战争时期,人防办才会接收,平时人防办不管,但是开发商也没有办法办理产权证,他也没有处分的权利。所以对于人防车位,很多开发商是签使用权转让协议给消费者的。现在按照新政策,这也算销售。

这一条规定跟现在大家普遍执行不一致,人防车位不需要预缴土地增值税,不需要在土地增值税清算的时候计入收入的土增税的规定。


11

混合销售问题

这也是房地产企业特别关心的问题。因为现在转让建筑物有限产权或者永久使用权,也要按销售不动产缴纳增值税。

这次调整特别大,一项销售行为如果涉及服务又涉及货物,为混合销售。从事货物的生产、批发、或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为,按照销售货物缴纳增值税,其他单位或个体工商户的混合销售行为,按照销售服务缴纳增值税。


这里,有一个关键因素要提醒各位注意,必须是一项销售行为既涉及服务,又涉及货物,才算混合销售。而且必须是在一项销售行为当中同时发生的,这个时候需要判断是按服务,还是按货物征收。

例如:销售钢材同时提供运输服务,因为这个企业是从事货物生产、批发或零售钢材,在提供销售时,还提供运输,那就按销售货物来缴增值税。如果你是一个建筑企业,在施工现场,你买了材料,在现场安装制作一个管道,最后交付给业主,由于你是提供建筑服务的,你的这项行为是按服务来缴增值税的。这个政策,大家一定要注意和以前的销售自产货物,同时提供建筑安装劳务的老政策进行区分,现行政策是发生了很大的变化。


12

建筑业简易征收问题

按照新政策,建筑业很多情况下可以选择简易征收,比如:清包工建筑服务、甲供工程建筑服务、老项目建筑服务可以选择简易征收。


36号文充分考虑了建筑业税负问题,为了避免给建筑业造成税负增加的影响,允许建筑业可以选择简易征收,尤其是甲供可以选择简易征收这个规定,只要甲供,不管是设备,还是材料,不管是全部,还是部分,只要有甲供,哪怕只有一点儿,你也可以选择简易征收。


那么对于建设项目,又有多少项目没有甲供呢?例如对于很多房产开发项目来说,电梯一般都是甲供,很多东西都是甲供,所以建设工程将来想简易征收太容易了,随便靠甲供就可以简易征收。但问题是建筑企业想选择简易征收,就能简易征收吗?甲方能同意吗?选择简易征收,按3%开票,甲方只能按照3%抵扣。现在很多房地产企业在营改增政策推出以后,已经明确规定,在招投标时,要求乙方必须开具11%的增值税发票。


所以不是说想选择简易征收,就能够简易征收,估计将来绝大部分建筑企业最终还要选择一般计税方法来计税。不是对你有利,就能够实现。因此,对于建筑业的简易征收这种方式,个人认为,理论上是这样,但将来在实务当中实现起来很难。


我的分享就到这里,谢谢各位塾亲。


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